Sayıştay, KİK, Yargıtay ve Danıştay Kararları, Bakanlık Görüşleri

"); pri.document.close(); pri.focus(); pri.print(); pri.close(); }

ÖZET: İstanbul Büyükşehir Belediyesi’nin 2024 yılı Sayıştay denetim raporunda, iktisadi faaliyet konusu olmayan giderlere ilişkin Katma Değer Vergisi (KDV) indirim uygulamaları incelenmiştir. Denetim bulguları, belediyenin KDV indirimine tabi olmayan harcamalarını 191-İndirilecek Katma Değer Vergisi Hesabında kaydettiğini ortaya koymuştur. 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu ve ilgili tebliğler doğrultusunda, belediyelerin ticari, sınai, zirai ve mesleki nitelikteki teslim ve hizmetleri dışında kalan harcamalarının KDV mükellefiyeti bulunmadığı anlaşılmaktadır.

Bu bağlamda, belediyelerin yalnızca ticari faaliyetleri kapsamında KDV mükellefi olabileceği ve diğer harcamalar için ödenen KDV’nin doğrudan maliyet unsuru olarak giderleştirilmesi gerektiği vurgulanmaktadır. Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği’nde de belirtildiği üzere, kamu hizmeti üretiminde nihai tüketici olarak kullanılan mal ve hizmetler için ödenen KDV indirim konusu yapılamaz. Bu nedenle, İstanbul Büyükşehir Belediyesi’nin KDV indirimine tabi olmayan harcamalarını 191-İndirilecek Katma Değer Vergisi Hesabında izlememesi gerektiği sonucuna varılmıştır.

Sonuç olarak, yapılan denetimlerde tespit edilen hatalı muhasebe kayıtlarının düzeltilmesi ve 2025 yılına ilişkin işlemlerin doğru bir şekilde gerçekleştirilmesi önem arz etmektedir. Bu durum, belediyenin mali raporlamasında doğru bilgilerin yansıtılması açısından kritik bir öneme sahiptir.

BULGU: İktisadi Faaliyet Konusu Olmayan Giderlere İlişkin Katma Değer Vergisinin İndirim Konusu Yapılması

2024 Yılı Sayıştay Denetim Raporları – Büyükşehir Belediyesi

İdarenin Katma Değer Vergisi (KDV) indirimine konu edilmemesi gereken harcamalarını 191-İndirilecek Katma Değer Vergisi Hesabında izlediği görülmüştür.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Verginin konusunu teşkil eden işlemler” başlıklı 1’inci maddesinin birinci fıkrasının 3/g bendinde;

“Genel ve katma bütçeli idarelere, il özel idarelerine, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birliklere, üniversitelere, dernek ve vakıflara, her türlü mesleki kuruluşlara ait veya tabi olan veyahut bunlar tarafından kurulan veya işletilen müesseseler ile döner sermayeli kuruluşların veya bunlara ait veya tabi diğer müesseselerin ticari, sınai, zirai ve mesleki nitelikteki teslim ve hizmetleri…” hükmü yer almaktadır.

Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nin “B. Verginin Konusu ile İlgili Çeşitli Hususlar” başlıklı bölümünün “2. Kamu Kurum ve Kuruluşları, Dernek ve Vakıflar ile Mesleki Kuruluşların Vergilendirilmesi” başlığı altında;

“2.1. Genel Olarak

3065 sayılı Kanunun (1/3-g) maddesinde sayılan; genel bütçeye dâhil idareler, özel bütçeli idareler, il özel idareleri, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birlikler, üniversiteler, dernek ve vakıflar ile her türlü mesleki kuruluşların ticari, sınai, zirai ve mesleki faaliyet kapsamına girmeyen, kuruluş amaçlarına uygun teslim ve hizmetleri vergiye tabi değildir.

Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesi kapsamına giren mal ve hakların kiralanması işlemleri Kanunun (1/3-f) maddesine göre KDV’ye tabidir. Ancak yukarıda sayılan kuruluşların, iktisadi işletmelerine dâhil olmayan gayrimenkullerinin kiraya verilmesi işlemleri Kanunun (17/4-d) maddesine göre vergiden istisnadır.

Öte yandan yukarıda sayılan kuruluşlara ait veya tabi olan veya bunlar tarafından kurulan ve işletilen müesseseler ile döner sermayeli kuruluşlar, iktisadi işletme olarak mütalaa edilir. Bunların ticari, sınaî, zirai ve mesleki faaliyetleri vergiye tabi tutulur. Bu çerçevede belediyelere bağlı otobüs, havagazı, su, elektrik, mezbaha, soğuk hava deposu vb. işletmeler ilE döner sermayeli kuruluşlar, istisna kapsamına girmeyen faaliyetleri dolayısıyla vergiye tabi olurlar.” düzenlemelerine yer verilmiştir.

Yukarıdaki mevzuat hükümleri birlikte değerlendirildiğinde; belediyelerin ticari, sınai, zirai ve mesleki nitelikteki teslim ve hizmetleri kapsamında sayılmayan ve kuruluş amaçlarına uygun teslim ve hizmetlerinin 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu kapsamına girmediği, bu sebeple, belediyelerin kurumsal anlamda katma değer vergisi mükellefi olmadığı anlaşılmaktadır. Dolayısıyla, yasal düzenlemede kurumsal olarak KDV mükellefi kılınmayan belediyeler yine yasal düzenlemede belirtilen ve katma değer oluşturan faaliyetleri icra etmeleri halinde, sadece belirtilen faaliyetler açısından KDV mükellefi olmaktadır. Belediyelerin yukarıda belirtilen katma değer oluşturucu alanların dışındaki harcamalarına ait KDV tutarları, indirime konu yapılmaksızın doğrudan maliyet unsuru olarak giderleştirilecek ya da ilgili varlık hesaplarına kaydedilecektir.

Diğer yandan, Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği’nin “191 İndirilecek katma değer vergisi hesabının niteliği” başlıklı 153’üncü maddesinde;

“(1) Bu hesap, mal ve hizmetin satın alınması sırasında satıcılara ödenen veya borçlanılan ve kurum açısından indirim hakkı doğuran katma değer vergisinin izlenmesi için kullanılır.

(2) Mahalli idareler, bir bedel karşılığı satmak üzere ürettikleri mal veya hizmetin üretim girdisi olarak satın aldıkları mal veya hizmetlere ilişkin olarak ödemiş oldukları Katma Değer Vergisini indirim konusu yaparlar. Bunun dışında kurumun satışa konu olmayan kamu hizmeti üretiminde nihai tüketici olarak kullanmak veya tüketmek üzere satın alınmış mal veya hizmet için ödenen Katma Değer Vergisi indirim konusu yapılmaz ve bu tutarlar ilgili gider hesabı veya varlık hesabına yapılacak muhasebe kaydında maliyet bedeline ilave edilir.” denilmektedir.

Bu bağlamda; belediyelerin sadece, satış işlemlerinden katma değer vergisi tahsilatı yaptığı mal ve hizmetin üretiminde, üretim girdisi olarak kullanılan mal ve hizmet alımları nedeniyle satıcılara ödenen veya borçlanılan giderin KDV’sinin indirim konusu yapılması, bunların dışındaki mal ve hizmet alımlarına ilişkin KDV’nin ise indirim konusu yapılmaksızın doğrudan malın veya hizmetin maliyetine eklenmesi ve gider veya ilgili varlık hesaplarına kaydedilmesi gerekmektedir.

Yapılan incelemede, kamu ve eğitim binalarının bakım-onarımı kapsamında ödenen hakedişlerden toplam 86.757.397,77 TL’nin 191-İndirilecek Katma Değer Vergisi Hesabına kaydedilerek indirim konusu yapıldığı görülmüştür.

Yukarıda yer alan denetim tespiti üzerine, İdare tarafından özetle; Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği’nin “191 İndirilecek katma değer vergisi hesabının niteliği” başlıklı 153’üncü maddesine yer verilerek, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’na tabi olan mal teslimi ve hizmet ifalarında KDV ödendiği, bulguda belirtilen işler ile ilgili 2025 yılında bulgu doğrultusunda işlem yapılmaya başlandığı ifade edilmiştir.

Öncelikle belirtmek gerekir ki; İstanbul Büyükşehir Belediyesi kurumsal olarak KDV mükellefiyetine haiz değildir. Belediyenin KDV tahsilatına konu olan mal ve hizmet satışı da çok sınırlı alanlarda kendisine yer bulmaktadır. 3065 sayılı Kanun ile Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’ndeki düzenlemeler de dikkate alındığında, katma değer vergisi mükellefi olmayan Belediyenin indirim hakkı doğurmayan KDV tutarlarını 191-İndirilecek Katma Değer Vergisi Hesabında değil, bir maliyet unsuru olarak gider veya ilgili varlık hesaplarında takip etmesi gerekmektedir. 2025 yılına ilişkin muhasebe kayıtlarının bulgu doğrultusunda gerçekleştirilmesi yerindedir.

Yukarıda yer verilen KDV ödemelerinin de indirim kapsamında değerlendirilmesi ve bu doğrultuda muhasebeleştirilmesi nedeniyle; 31.12.2024 tarihli bilançoda, 190-Devreden Katma Değer Vergisi Hesabı ile 191-İndirilecek Katma Değer Vergisi Hesabında olması gerekenden fazla tutar, 630-Giderler Hesabı (veya ilgili varlık hesabında) ile 360-Ödenecek Vergi ve Fonlar Hesabında olması gerekenden eksik tutar yer almıştır.

Sonuç olarak, KDV indirimine konu edilemeyecek harcamaların 191-İndirilecek Katma Değer Vergisi Hesabında izlenmemesi gerekmektedir.